一、引言

作為電子商務(wù)進(jìn)程的組成部分，無(wú)論從國(guó)際環(huán)境還是國(guó)內(nèi)需求看，會(huì)計(jì)信息化都是會(huì)計(jì)發(fā)展的必然趨勢(shì)。2011年1月，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基金會(huì)發(fā)布《2011版IFRS分類標(biāo)準(zhǔn)》，完善了IFRS分類標(biāo)準(zhǔn)。2011年4月，商務(wù)部發(fā)布《第三方電子商務(wù)交易平臺(tái)服務(wù)規(guī)范》，進(jìn)一步保障了網(wǎng)上交易安全性，推動(dòng)了電子商務(wù)發(fā)展。基于電子商務(wù)領(lǐng)域規(guī)范不斷擴(kuò)充的背景，探索中的網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)必將再次引起廣泛討論。筆者借此契機(jī)，有針對(duì)性對(duì)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)國(guó)內(nèi)研究進(jìn)行了綜述，以期提供一些參考。

二、我國(guó)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程

20世紀(jì)90年代初是電子商務(wù)在我國(guó)的起步階段。1996年，因特網(wǎng)正式開(kāi)通，為網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的產(chǎn)生創(chuàng)造了條件。1998至2000年，互聯(lián)網(wǎng)電子商務(wù)開(kāi)始快速發(fā)展，我國(guó)名副其實(shí)的網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)在這時(shí)才真正誕生。但此時(shí)，硬件建設(shè)成本與網(wǎng)絡(luò)資費(fèi)較高，網(wǎng)上業(yè)務(wù)起步尚早，實(shí)施網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的效益難以體現(xiàn)，網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)遭遇發(fā)展中的首個(gè)瓶頸。21世紀(jì)頭幾年，網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)發(fā)展遭遇第二個(gè)瓶頸。計(jì)算機(jī)病毒、木馬在全球肆虐，給信息安全造成巨大沖擊。會(huì)計(jì)信息收集者與使用者的防范能力偏低，與信息技術(shù)更新較快形成了矛盾，加劇了網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)所受危害。此時(shí)，大量文獻(xiàn)共同將“信息安全”的話題擺在首位，呼吁加強(qiáng)立法的聲音也日益高漲，體現(xiàn)出對(duì)會(huì)計(jì)信息安全的強(qiáng)烈關(guān)注。同時(shí)，會(huì)計(jì)信息載體的電子化、財(cái)務(wù)軟件的不穩(wěn)定性等因素，使得對(duì)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)提供的信息真實(shí)性的質(zhì)疑頻頻出現(xiàn)在文獻(xiàn)中。該問(wèn)題進(jìn)而向會(huì)計(jì)師事務(wù)所提出了迫切要求。改進(jìn)審計(jì)方法以適應(yīng)網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下的財(cái)務(wù)審計(jì)，成為審計(jì)界迫在眉睫的問(wèn)題。

三、國(guó)內(nèi)研究現(xiàn)狀概述與分析

(一)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的概念

關(guān)于“網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)”的概念，說(shuō)法各有不同，但主要觀點(diǎn)不外乎兩種。第一種：網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)是基于計(jì)算機(jī)與通訊技術(shù)，在網(wǎng)絡(luò)環(huán)境下進(jìn)行會(huì)計(jì)核算與報(bào)告的會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)。第二種：網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)是建立在信息技術(shù)基礎(chǔ)上的，在互聯(lián)網(wǎng)環(huán)境下對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行核算與監(jiān)督，提供會(huì)計(jì)信息的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)。兩種觀點(diǎn)都明確說(shuō)明了網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的概念，沒(méi)有實(shí)質(zhì)性的錯(cuò)誤。第一種觀點(diǎn)從信息系統(tǒng)的角度說(shuō)明網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的性質(zhì)，是相對(duì)靜態(tài)的定義方式。第二種觀點(diǎn)從過(guò)程的角度說(shuō)明網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的涵義，是相對(duì)動(dòng)態(tài)的定義方式。兩種定義方法與“會(huì)計(jì)”本身的定義方法是相似的，各自反映了“網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)”這一概念的不同側(cè)面。

(二)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)理論的影響

十余年來(lái)，國(guó)內(nèi)學(xué)者指出了網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)對(duì)會(huì)計(jì)理論、方法等各方面的重大影響，讓人們看到科技帶來(lái)方便的同時(shí)，也帶來(lái)了諸多需要解決的課題。筆者就其中一些觀點(diǎn)闡述看法，僅供參考。會(huì)計(jì)假設(shè)，是會(huì)計(jì)核算的前提條件。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)以會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量作為會(huì)計(jì)核算的基本前提。許多文獻(xiàn)指出，網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的出現(xiàn)使會(huì)計(jì)假設(shè)變得不合時(shí)宜，會(huì)計(jì)假設(shè)已失去意義。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)假設(shè)是否不合時(shí)宜，應(yīng)以理性的態(tài)度，立足客觀事實(shí)，作出系統(tǒng)嚴(yán)謹(jǐn)?shù)呐袛啵粦?yīng)人云亦云、主觀臆測(cè)。很多學(xué)者認(rèn)為，網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)主要為網(wǎng)絡(luò)公司服務(wù)，而網(wǎng)絡(luò)公司是虛擬的而非實(shí)體的，因此會(huì)計(jì)主體假設(shè)已不合時(shí)宜。部分學(xué)者認(rèn)為，當(dāng)今市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)加劇，企業(yè)的改組兼并時(shí)常可見(jiàn)，網(wǎng)絡(luò)公司等虛擬主體的經(jīng)營(yíng)期限短暫多變，因此持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)也不再適用。以上觀點(diǎn)說(shuō)明了網(wǎng)絡(luò)公司這一虛擬主體與傳統(tǒng)實(shí)體公司的區(qū)別，并指出一個(gè)客觀事實(shí)，即越來(lái)越多的企業(yè)無(wú)法或者不必要持續(xù)經(jīng)營(yíng)，具有積極意義。但其對(duì)會(huì)計(jì)假設(shè)的認(rèn)識(shí)不深入，且存在邏輯錯(cuò)誤。第一，兩觀點(diǎn)均以網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)主要為虛擬主體服務(wù)為前提，但實(shí)際上網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象遠(yuǎn)不止虛擬主體，甚至并非主要為虛擬主體服務(wù)，因此這一前提是有誤的。第二，會(huì)計(jì)主體是指會(huì)計(jì)核算服務(wù)的對(duì)象，具有很大的外延，凡是有經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的獨(dú)立單位，都可以是會(huì)計(jì)主體。換言之，會(huì)計(jì)主體不一定是實(shí)體，它可以是虛擬的對(duì)象，只要該虛擬單位是相對(duì)獨(dú)立的即可。因此，虛擬公司符合會(huì)計(jì)主體的定義。第三，會(huì)計(jì)假設(shè)的有效范圍是會(huì)計(jì)核算這一范疇，而虛擬公司只是網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)核算對(duì)象的一小部分，即使大量虛擬公司不符合持續(xù)經(jīng)營(yíng)條件，也不能推出網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)應(yīng)建立在非持續(xù)經(jīng)營(yíng)前提上這一結(jié)論，更無(wú)法上升到該假設(shè)不再適用這一高度。

四、現(xiàn)階段存在的問(wèn)題及制約因素

(一)技術(shù)層面

技術(shù)層面主要包括硬件、軟件、網(wǎng)絡(luò)環(huán)境等方面。網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)需要依托現(xiàn)代科技來(lái)發(fā)展自身，唯有完善的技術(shù)支持，才能使網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)健康穩(wěn)定地發(fā)展。針對(duì)該層面的問(wèn)題，大部分論文只是點(diǎn)到為止，指出諸如會(huì)計(jì)信息真實(shí)性、軟件平臺(tái)的穩(wěn)定性等問(wèn)題，而沒(méi)有深入挖掘技術(shù)原因與措施。筆者認(rèn)為，這一研究現(xiàn)象無(wú)法短期解決。無(wú)論從我國(guó)會(huì)計(jì)界人士的技術(shù)功底還是從網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)現(xiàn)處起步階段來(lái)說(shuō)，都沒(méi)有足夠條件來(lái)提高相關(guān)論文的技術(shù)水平。因此，解決該層面問(wèn)題的重任就落到計(jì)算機(jī)、軟件工程、通訊技術(shù)專業(yè)人士的肩膀上，而會(huì)計(jì)界人士更多參與到發(fā)現(xiàn)問(wèn)題、承擔(dān)技術(shù)顧問(wèn)的工作中。

(二)監(jiān)管層面

監(jiān)管層面主要包括法律法規(guī)建設(shè)、職能部門宣傳、司法公安機(jī)關(guān)進(jìn)行強(qiáng)制規(guī)范等方面。大量文獻(xiàn)強(qiáng)調(diào)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)等電子商務(wù)領(lǐng)域法律法規(guī)十分欠缺，但事實(shí)并非如其所述。自1986年草擬《中華人民共和國(guó)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)安全保護(hù)條例（征求意見(jiàn)稿）》后，相繼頒布《計(jì)算機(jī)病毒控制規(guī)定（草案）》等多部與計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)安全相關(guān)的法律法規(guī)。自1994年至今，我國(guó)也已頒布《會(huì)計(jì)電算化管理辦法》等多部與會(huì)計(jì)軟件直接相關(guān)的法律法規(guī)。但在該層面，問(wèn)題仍很突出。首先，職能部門宣傳力度不夠。“認(rèn)為法律在電算化方面存在盲區(qū)”曾被列為會(huì)計(jì)電算化工作的十大誤區(qū)之一。企業(yè)、學(xué)者對(duì)自身法律知識(shí)欠缺負(fù)有責(zé)任，但許多群體共同存在法律盲區(qū)，就涉及職能部門的宣傳問(wèn)題。其次，在打擊網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)信息犯罪方面，公檢法部門的工作取得了一定成效，但力度仍不夠。這體現(xiàn)在公安機(jī)關(guān)具備過(guò)硬計(jì)算機(jī)、網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的人才較少，司法機(jī)關(guān)對(duì)信息犯罪的執(zhí)法力度不夠嚴(yán)厲等方面。盡管我國(guó)已有相當(dāng)數(shù)量的法律法規(guī)用以保障網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)信息真實(shí)完整，但網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)這一領(lǐng)域?qū)ｉT、系統(tǒng)的法律還未見(jiàn)頒布。因此在網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)信息安全方面，相關(guān)部門仍有許多工作需要完成。

(三)社會(huì)層面

社會(huì)層面包括許多方面，筆者選取理論研究方面進(jìn)行總結(jié)。在網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)理論研究領(lǐng)域存在許多問(wèn)題，歸納起來(lái)主要有兩點(diǎn)。第一，論文互相之間的過(guò)度借鑒、缺乏創(chuàng)造性認(rèn)識(shí)的現(xiàn)象較為嚴(yán)重。許多論文甚至某些語(yǔ)句一字不差，嚴(yán)重影響了理論研究的價(jià)值。第二，論文表意不明確、邏輯不嚴(yán)密、論述不嚴(yán)謹(jǐn)?shù)默F(xiàn)象十分多見(jiàn)。由此看出，進(jìn)行深入研究的風(fēng)氣不濃，大而化之、敷衍了事的現(xiàn)象比較普遍。理論研究是對(duì)實(shí)務(wù)、技術(shù)研究的指引提示，學(xué)術(shù)論文的水平偏低必然會(huì)制約技術(shù)研究的高效發(fā)展。

五、相關(guān)問(wèn)題的應(yīng)對(duì)措施

(一)技術(shù)層面

在強(qiáng)化系統(tǒng)內(nèi)部控制方面，秦華（2007）列舉了較為全面具體的操作方法。雖然其中的措施大部分仍是定性的、指導(dǎo)性的，但在會(huì)計(jì)理論文獻(xiàn)中已屬不易。在保障會(huì)計(jì)信息安全方面，鄧景毅、劉藝、張建華（2010）總結(jié)了基于業(yè)務(wù)流程的網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)權(quán)限控制辦法，指出信息系統(tǒng)的建設(shè)不是業(yè)務(wù)流程的自動(dòng)化，而應(yīng)是基于信息技術(shù)的優(yōu)化再造。他們分析了依據(jù)業(yè)務(wù)流程圖進(jìn)行權(quán)限設(shè)置的合理性，給出了操作步驟和實(shí)例，具有參考價(jià)值。在財(cái)務(wù)報(bào)告方面，用于商業(yè)和財(cái)務(wù)信息定義交換的標(biāo)記語(yǔ)言XBRL，已經(jīng)逐漸應(yīng)用于企業(yè)管理、審計(jì)、證券市場(chǎng)等領(lǐng)域。使用該語(yǔ)言可以對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告信息進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)化處理，進(jìn)而將網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)報(bào)告信息轉(zhuǎn)換為一種可自動(dòng)讀取的信息，極大地方便了信息使用者的批量需要與利用。我國(guó)于2008年成立了會(huì)計(jì)信息化委員會(huì)暨XBRL中國(guó)地區(qū)組織，為推動(dòng)會(huì)計(jì)信息化建設(shè)裝上了加速器。

(二)監(jiān)管層面

近幾年，我國(guó)在電子商務(wù)領(lǐng)域的立法、宣傳等方面作出很大努力，對(duì)加快會(huì)計(jì)信息化起到推動(dòng)作用。僅自2005年來(lái)，國(guó)務(wù)院辦公廳、商務(wù)部、國(guó)家工商總局等部門頒布的電子商務(wù)類法規(guī)就有十余部。2008年，國(guó)家發(fā)改委發(fā)布首批國(guó)家信息化試點(diǎn)項(xiàng)目，作為信息化建設(shè)的風(fēng)向標(biāo)。繼中共中央辦公廳、國(guó)務(wù)院辦公廳2006年發(fā)布《2006-2020年國(guó)家信息化發(fā)展戰(zhàn)略》之后，財(cái)政部又于2010年發(fā)布《關(guān)于實(shí)施企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則通用分類標(biāo)準(zhǔn)的通知》，公布了我國(guó)首批實(shí)施通用分類標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)和會(huì)計(jì)師事務(wù)所名單，該通知要求所列單位按照通用分類標(biāo)準(zhǔn)編制其XBRL2010年度財(cái)務(wù)報(bào)告實(shí)例文檔和擴(kuò)展分類標(biāo)準(zhǔn)。我國(guó)企業(yè)XBRL進(jìn)程由此進(jìn)入新的高潮期。我國(guó)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)法制法規(guī)正在不斷健全，但會(huì)計(jì)信息化領(lǐng)域的法律法規(guī)仍然不夠具體與系統(tǒng)，增強(qiáng)戰(zhàn)略的實(shí)施、促進(jìn)指導(dǎo)意見(jiàn)的落實(shí)、完善新技術(shù)的規(guī)范是促進(jìn)會(huì)計(jì)信息化亟需邁出的一步。

(三)社會(huì)層面

結(jié)合網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)問(wèn)題的企業(yè)內(nèi)部控制理論與方法的研究近幾年十分活躍。薛鵬、沈安廈（2001）認(rèn)為，提高對(duì)會(huì)計(jì)信息化的認(rèn)識(shí)，規(guī)范人才培訓(xùn)市場(chǎng)秩序，可以促進(jìn)會(huì)計(jì)信息化的發(fā)展。直到現(xiàn)在，這兩點(diǎn)建議仍值得關(guān)注。董恒（2007）指出，可采取集中分散式和授權(quán)式相結(jié)合的控制方法以保證數(shù)據(jù)處理的及時(shí)性，提供了一種加強(qiáng)數(shù)據(jù)控制的思路，具有參考價(jià)值。宮雪冰（2010）總結(jié)了會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的內(nèi)部控制方法，為網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的實(shí)務(wù)操作與服務(wù)工作提供了借鑒。許多學(xué)者就提高會(huì)計(jì)信息化人才素質(zhì)提出了有新意的想法。陳正、張揚(yáng)帆、馮蕓（2010）指出，在網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)工作方式還未成型時(shí)，人的主觀能動(dòng)性表現(xiàn)得更加突出，調(diào)動(dòng)單位的積極性，可收到較好的效果。大量文獻(xiàn)指出應(yīng)加大會(huì)計(jì)信息化在高校財(cái)會(huì)專業(yè)教育中的投入。筆者認(rèn)為，需要更加理性地看待這一問(wèn)題。

第一，網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)雖然蒸蒸日上，但大部分中小企業(yè)仍不具備建立完善的會(huì)計(jì)信息化系統(tǒng)的能力。發(fā)達(dá)的網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)體系僅見(jiàn)于少數(shù)大型企業(yè)，大部分的中小企業(yè)剛剛普及甚至沒(méi)有完成會(huì)計(jì)電算化。高校畢業(yè)生的最主要流向是中小企業(yè)，因此不必急于提高其網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)功底。

第二，我國(guó)高校會(huì)計(jì)信息化教育水平相對(duì)不低，能夠基本滿足學(xué)生的需求。相反，高校學(xué)生對(duì)會(huì)計(jì)電算化課程的重視程度低，才是制約其技術(shù)水平的主要原因。

第三，高校畢業(yè)生難以將知識(shí)靈活運(yùn)用于工作中是當(dāng)前比較突出的問(wèn)題，加大對(duì)財(cái)會(huì)類專業(yè)學(xué)生理論基礎(chǔ)、實(shí)務(wù)操作、科研能力的培養(yǎng)投入，其效果遠(yuǎn)大于加大會(huì)計(jì)信息化教育投入。綜上所述，提升財(cái)會(huì)專業(yè)學(xué)生的理論與實(shí)務(wù)水平以及對(duì)會(huì)計(jì)電算化的重視程度，是當(dāng)前最為有效的措施之一，能夠?yàn)槠湓趯?lái)適應(yīng)工作環(huán)境、參與網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)研究打下扎實(shí)基礎(chǔ)。

六、結(jié)語(yǔ)

20世紀(jì)90年代至今，網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的研究不斷發(fā)展，具有里程碑意義的新認(rèn)識(shí)、新方法也陸續(xù)產(chǎn)生。以網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)為代表的會(huì)計(jì)信息化方面的問(wèn)題，都是涉及理論與實(shí)務(wù)，橫跨會(huì)計(jì)、計(jì)算機(jī)、通訊技術(shù)等多門類的綜合問(wèn)題，這些問(wèn)題的解決無(wú)疑是一項(xiàng)系統(tǒng)工程。掙脫理論研究與實(shí)證研究的束縛，融合各門學(xué)科知識(shí)，明確目標(biāo)與責(zé)任，進(jìn)而為信息使用者提供真實(shí)有用的會(huì)計(jì)信息，才能促進(jìn)網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)的蓬勃發(fā)展。