一、會計信息披露、會計主體的含義

隨著現代企業的所有權與管理權分離，企業籌資渠道多樣化以及國家的宏觀調控，要求企業會計信息必須對外公布，以滿足這些利益相關者的需求，這就是會計信息的披露。會計信息的使用人包括投資者、債權人、政府宏觀管理部門、企業管理層、供應商、客戶和社會公眾等。依據相關性，會計信息對于不同的信息使用主體來講，其作用是不同的，但會計信息披露內容對他們的決策都至關重要。會計主體是指會計工作為其服務的特定單位或組織，是企業會計確認、計量和報告的空間范圍。會計主體為日常的會計處理提供了依據。會計主體包括事業單位，商業企業，商業銀行。其中商業企業包括中小企業和上市公司。不同的會計主體會計信息披露的內容不同。

二、商業銀行與非銀行的上市公司會計信息披露的內容對比

1．商業銀行與非銀行的上市公司主營業務不同、風險的影響不同導致的會計信息披露不同。

（1）商業銀行會計信息披露比非銀行的上市公司對披露項目的重要程度的衡量不同。主要表現在量上，其原因也是因為主營業務不同。例如，商業銀行有一筆貸款為300000萬，這筆貸款對商業銀行有可能是一筆小額的資金數目，不予披露。但對于非銀行的上市公司這有可能變成了一個大額的資金數目屬于重要事項，要予以披露，這是在量上的區別。

（2）商業銀行會計信息披露比非銀行的上市公司的會計信息披露更注重應收賬款信息的披露。銀行是以存貸款為其日常主要業務，非銀行的上市公司是以產銷為日常主要業務，所以商業銀行在進行披露的時候要對其發出的貸款信息進行披露，特別對長期次級債務及其期限條件及償還次序、不良貸款進行披露，因為這是對于商業銀行來講這是重要事項，應該披露。

（3）商業銀行會計信息披露比非銀行的上市公司的會計信息披露更注重資金流動性信息的披露。因為商業銀行的主營業務是靠資金來支持運轉的，所以一旦資金鏈斷裂，銀行的業務就無法進行，最終會導致破產甚至金融危機。

（4）商業銀行會計信息披露比非銀行的上市公司的會計信息披露更注重風險的披露。其原因是商業銀行的發展比非銀行的上市公司發展更受風險的影響。這些風險主要包括：信用風險、貸款無法收回的風險、投資風險和外幣流動性風險等。雖然非銀行的上市公司也注重風險，但其用來經營的大部分資金是股東的，這樣就導致商業銀行比非銀行的上市公司更注重風險。（5）與非銀行的上市公司不同商業銀行把資金充足率作為直接的單獨的重要的項目來進行披露。商業銀行是經營貨幣的特殊企業，資金管理是商業銀行一切管理活動和經營活動的軸心。如何健全資金管理體制，理順資金往來關系，提高資金運營效率和效益是每一個商業銀行面臨的重要課題，所以商業銀行把資金充足率作為一項直接的單獨的指標進行披露，用來反映公司的資金余缺情況，但非銀行的上市公司沒有直接的反映資金余缺的披露項目。

2．商業銀行和非銀行的上市公司受國家管制程度不同，導致的會計披露不同。商業銀行有一些非銀行的上市公司沒有的披露項目，比如說：存款準備金率及存款準備金。目前，大多數商業銀行是由國家控股，而且其受國家控制的程度比國有非銀行的上市公司受國家控制程度高，所以國家時常通過控制商業銀行的某些項目來達到調節宏觀經濟的目標。所謂法定存款準備金，是指國家以法律形式規定的、商業銀行按所吸收存款的一定比例在中央銀行存放的現金存款儲備。國家通過對商業銀行法定準備金及準備金率的調整，可以調節貨幣市場上貨幣的供給。

三、商業銀行與非銀行的上市公司會計信息披露存在問題及其對比

（一）我國非銀行上市公司會計信息披露存在的問題及原因分析

1．虛假會計信息披露存在的具體形式。近幾年，會計信息失真現象不斷增加，嚴重地扭曲了股票的價值，造成巨大的資本市場泡沫，導致市場資源配置失靈，構成金融風險，給國家的經濟安全帶來威脅。其具體表現形式有：會計信息披露不真實、不充分等。會計信息失真的主要原因是利益的驅動。

2．變相操作利潤。為了虛增利潤，或者逃避稅收，一些上市公司通過計提減值準備等手段對利潤進行盈余管理的現象尚不能得到有效抑制，主要表現在：計提減值準備的隨意性、變相儲存利潤。

3．會計信息披露不規范。企業會計信息披露違規同樣會造成影響。部分公司信息披露缺乏嚴肅性，隨意調整利潤分配；與公司相關的市場競爭、營銷策略、宏觀產業政策揭示得不完全，或根本就不披露；在會計政策的選擇與變更、重大事項對企業造成的影響等方面，以及無形資產尤其是研究與開發、非經常性損益等內容，都存在不規范披露的現象。

4．我國非銀行上市公司會計信息披露存在上述問題的主要原因。（1）會計制度不規范，很多時候需要會計人員進行主觀判斷。如計提減值準備、固定資產折舊、判斷一件事項是否屬于重大事項等時都需要會計工作人員進行主觀判斷。（2）上市公司的機制缺陷。機制缺陷是造成會計信息披露存在問題的根源，主要表現在二個方面。首先，股權結構的不合理。在我國上市公司中，“一股獨大”，而流通股過于分散。其次，獨立董事不獨立。獨立董事一般都是大股東任命的，是從大股東的利益出發的。（3）公司的內控制度不夠健全，外在保障機制難以杜絕造假。現在雖然很多企業已經建立了內部控制制度，但由于中國實行內控制度時間不長，所以在很多方面還存在缺陷，不能從根本上解決企業造假和操作利潤的現象。

（二）當前我國上市商業銀行會計信息披露中存在的問題及原因分析

1．我國上市商業銀行會計信息披露真實性不強且充分性欠缺。會計信息失真會計行為使企業的會計人員收集、整理、加工會計數據并進行檢驗后，向利益相關方披露會計信息過程的總稱。有些上市商業銀行提供帶有誤導性的財務報告，以粉飾其經營業績。另外，目前上市商業銀行的信息披露以反映經營成果和會計信息為主，而對于反映其經營質量、效益狀況、信用風險和操作風險等會計信息的披露則未給予足夠重視。

2．資本充足率被高估。資本充足率是保證銀行經營安全性和穩健性的一項制度安排，它是制約商業銀行資產規模擴張的界限。我國上市商業銀行計算資本充足率時，其核心資本和附屬資本的認定標準與巴塞爾協議所規定的定義有著一定的差距，均將呆賬準備金作為附屬資本處理，存在著高估資產充足率的問題，同時根據我國銀行資產的現狀來看，銀行計算資本充足率時所依據的風險權重系數也在一定程度上高估了我國銀行的資本充足率。

3．表外業務信息披露不足。目前我國商業銀行對表外業務的風險管理模式還不是很完善。從已上市的銀行信息披露情況看，大多只披露了表外業務的種類、到期日及期初期末余額等方面的信息，而對表外業務的風險未做出具體的披露，還無法實現迅捷、完整、真實地披露表外業務信息。

4．缺乏對風險管理的定量信息。巴塞爾委員會主張加強對風險狀態的信息披露，且要求銀行針對信用風險、市場風險以及流動性風險提供充分的定性及定量信息，對于操作風險與法律風險等不易量化的風險，則要求披露有關的定性信息。由于我國商業銀行在風險管理方面起步較晚，衡量、檢測風險的技術與方法掌握不多，缺乏大量的管理數據。因此，我國商業銀行雖然在定性信息披露發面基本能滿足要求，但在定量信息方面，無法提供國際標準要求的大部分定量信息。

5．我國商業銀行存在上述問題的主要原因。

（1）披露的監管機制不完善。銀監會成立以后，銀監會負責統一編制全國銀行數據、報表，并會同有關部門提出存款類金融機構緊急風險處置的意見和建議。但是對商業銀行信息披露情況的監督力度和頻率，對信息披露違規、違法行為的處罰力度還不夠。在信息收集、處理與利用信息方面存在著一定不足，沒有對各種信息形成一定的分析能力。

（2）可以遵守的會計規范少而且不規范。我國商業銀行在信息披露上遵循的規范體現在各項法律規章制度中，如《金融企業會計制度》、《金融保險企業財務制度》、《會計法》、《企業會計準則》、《商業銀行法》、《股份有限公司會計制度》等。上述法律法規除了證監會編報規則2號外，其他法律法規對商業銀行信息披露的要求都是原則性的，沒有具體要求。我國商業銀行信息披露目前幾乎沒有適當的規范可遵循。

（3）對本行業的信息披露特點沒有把握好且沒有從信息使用者的角度考慮信息披露的內容深度。風險對商業銀行和信息使用者來講很重要，商業銀行應及時對風險進行定量分析，形成一套全面的防范體系。但就目前來看，商業銀行在這方面做得還不是很好，僅停留在風險披露的初級階段。

（三）商業銀行與非銀行的上市公司信息存在問題的對比

商業銀行與非商業銀行上市公司信息披露存在很多相似的問題，如信息披露失真、缺少充分性，但是他們還存在一些不同的信息披露問題，如商業銀行存在資本充足率被高估、缺乏對風險管理的定量信息等問題，而非銀行的上市公司沒有這些問題。其主要原因之一是商業銀行與非銀行的上市公司的行業與業務特點不同，并且商業銀行受到更嚴格的國家管制。另外，商業銀行比非銀行的上市公司對風險更敏感，商業銀行比非銀行的上市公司更易受風險的影響。商業銀行與非銀行的上市公司會計信息披露意義深遠，但我國目前商業銀行與非銀行的上市公司會計信息披露中都存在信息披露不真實、不充分、不規范善等問題，嚴重影響我國商業銀行與非銀行的上市公司自身的發展。商業銀行與非銀行的上市公司應從以上方面來完善會計信息披露，從而促進我國商業銀行與非銀行的上市公司自身及信息披露的發展。