企業(yè)的會(huì)計(jì)信息是信息使用者判斷企業(yè)基本狀況進(jìn)行決策的基本依據(jù)，直接影響到信息使用者的決策。隨著信息的專(zhuān)業(yè)化、對(duì)象化，對(duì)于會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量要求更加嚴(yán)格。我們所提供的報(bào)表信息是一個(gè)整體性信息，需要使用者自己去挑選自己所需要的信息。由于報(bào)表使用者的自身能力水平的限制和報(bào)表質(zhì)量評(píng)價(jià)體系的缺失，使會(huì)計(jì)信息使用者在利用會(huì)計(jì)信息進(jìn)行決策時(shí)很難進(jìn)行準(zhǔn)確的判斷。對(duì)于這一狀況的解決辦法在現(xiàn)階段只能提供對(duì)象化和專(zhuān)業(yè)化的質(zhì)量評(píng)價(jià)體系，才能滿足廣大會(huì)計(jì)信息使用者的需要。會(huì)計(jì)信息有用性是基于決策有用觀發(fā)展而來(lái)的，我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———基本準(zhǔn)則(2006)》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)《準(zhǔn)則》)中明確規(guī)定:“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任履行情況，有助于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者做出經(jīng)濟(jì)決策。”但是如何進(jìn)行具體的評(píng)價(jià)，準(zhǔn)則當(dāng)中只給出了相關(guān)的定性評(píng)價(jià)，而具體的定量評(píng)價(jià)往往是廣大學(xué)者研究的關(guān)鍵。所謂會(huì)計(jì)信息有用性是指會(huì)計(jì)信息能幫助信息使用者在合理利用會(huì)計(jì)信息時(shí)作出正確的決策方案，從而促進(jìn)其進(jìn)行合理的決策。滿足決策有用的會(huì)計(jì)信息包括可靠性、相關(guān)性、可理解性和可比性四方面的內(nèi)容，其中可靠性的具體要素為真實(shí)性、實(shí)質(zhì)重于形式、完整性、可驗(yàn)證性;相關(guān)性的具體要素為及時(shí)性、信息性質(zhì)及披露程度、預(yù)測(cè)價(jià)值、反饋價(jià)值;可理解性的具體要素為明晰性;可比性的具體要素為橫向可比性、縱向可比性。

一、會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)的方法

20世紀(jì)60年代后期，以鮑爾和布朗等為代表的會(huì)計(jì)先驅(qū)以創(chuàng)新原有會(huì)計(jì)研究方法，引用了實(shí)證經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究方法進(jìn)行會(huì)計(jì)實(shí)證研究，他們以資本市場(chǎng)有效為假設(shè)條件，對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)進(jìn)行實(shí)證研究，目的是驗(yàn)證會(huì)計(jì)信息在資本市場(chǎng)上是有用的，但是從鮑爾和布朗等人的研究結(jié)果來(lái)看，會(huì)計(jì)信息的有用性不是很理想。在這一結(jié)論的影響下，西方會(huì)計(jì)學(xué)者逐漸形成了以會(huì)計(jì)信息決策有用性作為評(píng)價(jià)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)。1973年，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)在Trueblood報(bào)告中首先提出了決策有用性這一概念。從20世紀(jì)70年代開(kāi)始，綜合來(lái)看信息有用觀下的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量主要從定性評(píng)價(jià)和定量評(píng)價(jià)兩個(gè)層面進(jìn)行分析。

1．會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)定性分析

會(huì)計(jì)信息有用性的定性分析是指通過(guò)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為約束條件，通過(guò)準(zhǔn)則的規(guī)定界定會(huì)計(jì)信息必須符合有用性相關(guān)要素的要求。具有代表性的有美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)、英國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(ASB)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)。其中FASB和IASC對(duì)于相關(guān)性和可靠性而言，優(yōu)先考慮相關(guān)性，而ASB更加注重可靠性。在具體準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，各組織都是圍繞基本質(zhì)量特征和次要質(zhì)量特征作為約束條件詳細(xì)規(guī)定各個(gè)賬戶的具體會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作方法。因此，在進(jìn)行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)時(shí)，一般對(duì)會(huì)計(jì)信息是否符合相關(guān)質(zhì)量特征進(jìn)行評(píng)價(jià)，來(lái)確定會(huì)計(jì)信息質(zhì)量情況。此外在判斷會(huì)計(jì)信息質(zhì)量時(shí)，還要注意效益成本和重要性兩條約束性條件。《準(zhǔn)則》中提出了八點(diǎn)要求，總結(jié)八點(diǎn)主要為相關(guān)性、可靠性和可比性三點(diǎn)。但是只是對(duì)會(huì)計(jì)信息進(jìn)行定性分析，很難滿足信息使用者的要求，因此20世紀(jì)80年代，對(duì)會(huì)計(jì)信息的定量分析評(píng)價(jià)方法逐漸在西方會(huì)計(jì)界得到廣泛的應(yīng)用。

2．會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的定量分析

鮑爾和布朗關(guān)于檢驗(yàn)盈利公告是否向資本市場(chǎng)傳遞了有用的信息這一實(shí)證研究被認(rèn)為是會(huì)計(jì)信息實(shí)證研究的開(kāi)始，隨后比較具有代表性的是愛(ài)德華茲和貝爾，奧爾森(Ohlson)建立的剩余收益模型通過(guò)評(píng)價(jià)企業(yè)的收益來(lái)告訴投資者是否達(dá)到了其預(yù)期的收益水平。我國(guó)進(jìn)行實(shí)證研究的時(shí)間比較晚，在20世紀(jì)90年代我國(guó)才對(duì)會(huì)計(jì)信息的有用性展開(kāi)研究，對(duì)于會(huì)計(jì)信息的定性研究，為企業(yè)基本準(zhǔn)則和具體準(zhǔn)則的建立和實(shí)施奠定了基礎(chǔ);利用西方對(duì)于會(huì)計(jì)信息的研究成果，對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)信息有用性的實(shí)證研究為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和監(jiān)管體系的建立發(fā)揮了重要作用。

二、對(duì)現(xiàn)有會(huì)計(jì)信息評(píng)價(jià)體系的評(píng)價(jià)

從國(guó)內(nèi)外學(xué)者關(guān)于會(huì)計(jì)信息評(píng)價(jià)的研究來(lái)看，既有定性分析又有定量分析，定性分析主要采用準(zhǔn)則約束的方法，通過(guò)準(zhǔn)則的約束性條件來(lái)檢驗(yàn)會(huì)計(jì)信息的有用性，定量分析主要研究相關(guān)指標(biāo)與信息決策有用性的關(guān)聯(lián)，一般采用模糊評(píng)價(jià)法和模型評(píng)價(jià)實(shí)證分析。此外，分析結(jié)果的主要服務(wù)對(duì)象由籠統(tǒng)的“信息使用者”到現(xiàn)在的“保護(hù)投資人”和“股東”。但是我們不難發(fā)現(xiàn)其研究仍然存在很大的缺陷。

1．服務(wù)對(duì)象具有一定的局限性

無(wú)論是滿足信息使用者角度還是保護(hù)投資人的角度，都存在很大的局限性。由于會(huì)計(jì)信息使用者包括的內(nèi)容比較廣泛，不同的使用者需要對(duì)會(huì)計(jì)信息的要求程度不同。例如債權(quán)人一般只對(duì)企業(yè)是否能夠到期償債感興趣，債權(quán)人又可分為短期債權(quán)人和長(zhǎng)期債權(quán)人，他們對(duì)報(bào)表的要求信息又存在很大的差異性。因此使信息使用者研究缺乏針對(duì)性，而投資人保護(hù)角度使很多其他使用者只研究報(bào)表信息與投資者決策的關(guān)系，往往忽略了其他權(quán)益人的決策。因此，一個(gè)全面并且具有針對(duì)性的會(huì)計(jì)信息評(píng)價(jià)體系才是廣度適用的評(píng)價(jià)體系。

2．要求的假設(shè)條件與現(xiàn)實(shí)有一定的距離

鮑爾和布朗所做的實(shí)證分析是以資本市場(chǎng)有效作為假設(shè)條件的，后來(lái)的結(jié)果證明這一假設(shè)與市場(chǎng)是相背離的。通過(guò)對(duì)國(guó)內(nèi)外學(xué)者的研究發(fā)現(xiàn)，有很大一部分學(xué)者在進(jìn)行實(shí)證評(píng)價(jià)過(guò)程中，都隱含了一個(gè)明顯的假設(shè)條件就是會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性是不需要檢驗(yàn)的，默認(rèn)會(huì)計(jì)信息具備相關(guān)性和可靠性。這樣的默認(rèn)條件所得出的結(jié)果往往只對(duì)那些會(huì)計(jì)信息具備或者接近相關(guān)性和可靠性的要求的公司適用，而對(duì)那些會(huì)計(jì)信息不具備相關(guān)性、可靠性的公司就失去了意義。現(xiàn)實(shí)證明，無(wú)論什么假設(shè)條件都會(huì)對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果的適用性產(chǎn)生很大影響。因此在進(jìn)行會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)時(shí)，首先應(yīng)該盡量考慮到假設(shè)條件本身的缺陷對(duì)評(píng)價(jià)結(jié)果的影響。

三、基于會(huì)計(jì)信息有用性的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建的對(duì)策

會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)體系的建立首先要考慮到各使用者的要求，而完全通過(guò)一個(gè)模型就想滿足所有會(huì)計(jì)信息使用者的需求也是不切合實(shí)際的，因此要針對(duì)不同的使用者設(shè)計(jì)不同的會(huì)計(jì)信息評(píng)價(jià)指標(biāo)。其次要盡量減少假設(shè)條件或者不設(shè)相關(guān)假設(shè)，這樣才能避免由于條件限制而影響評(píng)價(jià)結(jié)果。此外，對(duì)會(huì)計(jì)信息有用性的評(píng)價(jià)一定不能脫離重要性、成本效益等約束條件的限制，這樣才能建立一個(gè)比較合理的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量評(píng)價(jià)體系。為了應(yīng)用的簡(jiǎn)便性和適用性，筆者認(rèn)為，應(yīng)把質(zhì)量評(píng)價(jià)體系分為三層:第一層是企業(yè)內(nèi)部整體模糊評(píng)價(jià);第二層為外部監(jiān)管評(píng)價(jià);第三層要針對(duì)不同使用者的指標(biāo)實(shí)證評(píng)價(jià)。

1．建立企業(yè)整體模糊評(píng)價(jià)指標(biāo)

會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量受到企業(yè)各種要素的影響，這種影響的判斷一般很難通過(guò)幾個(gè)簡(jiǎn)單指標(biāo)的評(píng)價(jià)直接得到相關(guān)的結(jié)論，是需要對(duì)企業(yè)內(nèi)部整體進(jìn)行評(píng)價(jià)才能對(duì)會(huì)計(jì)信息的有用性程度加以預(yù)警。因此，建立對(duì)企業(yè)整體模糊評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的評(píng)價(jià)顯得尤為必要。企業(yè)內(nèi)部評(píng)價(jià)要素有:企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)、信息系統(tǒng)與溝通、行業(yè)環(huán)境狀況。對(duì)企業(yè)整體的相關(guān)要素評(píng)價(jià)主要采用模糊評(píng)價(jià)，由于企業(yè)性質(zhì)和所處行業(yè)不同，在進(jìn)行評(píng)價(jià)時(shí)可以根據(jù)自己的判斷來(lái)調(diào)整相關(guān)要素所占整體的比重。

2．形成外部監(jiān)管評(píng)價(jià)指標(biāo)

外部監(jiān)管對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性的影響是不言而喻的，外部監(jiān)管越嚴(yán)格，企業(yè)會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量會(huì)越高;外部監(jiān)管越寬松，企業(yè)會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)或重大舞弊行為的概率會(huì)越大。企業(yè)外部監(jiān)管的評(píng)價(jià)主要包括政府監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督。

3．完善外部使用者的評(píng)價(jià)指標(biāo)要素

以企業(yè)整體模糊評(píng)價(jià)和外部監(jiān)管評(píng)價(jià)為基礎(chǔ)，外部使用者根據(jù)自己的需求可以選定相關(guān)的財(cái)務(wù)信息進(jìn)行評(píng)價(jià)來(lái)滿足自己的需求。例如短期債權(quán)人評(píng)價(jià)，一級(jí)評(píng)價(jià)指標(biāo)為報(bào)表信息選擇評(píng)價(jià)和財(cái)務(wù)指標(biāo)分析，明細(xì)指標(biāo)為報(bào)表信息選擇評(píng)價(jià)下的流動(dòng)資產(chǎn)構(gòu)成及可靠性、流動(dòng)負(fù)債構(gòu)成與可靠性、企業(yè)債務(wù)履約情況、企業(yè)信用度評(píng)價(jià)、企業(yè)相關(guān)信息的及時(shí)性和完整性;財(cái)務(wù)指標(biāo)分析下的短期流動(dòng)比率、短期速動(dòng)比率、當(dāng)前現(xiàn)金凈流量/流動(dòng)負(fù)債。會(huì)計(jì)信息是企業(yè)對(duì)外報(bào)送的公開(kāi)信息，是外部使用者對(duì)企業(yè)評(píng)價(jià)的基本信息。在信息觀下，對(duì)相關(guān)會(huì)計(jì)信息的評(píng)價(jià)離不開(kāi)其他要素的影響，因此建立企業(yè)整體模糊評(píng)價(jià)指標(biāo)、外部監(jiān)管評(píng)價(jià)指標(biāo)和不同會(huì)計(jì)信息使用者評(píng)價(jià)指標(biāo)為一體的會(huì)計(jì)信息整體評(píng)價(jià)體系顯得尤為重要，可以更好的保證會(huì)計(jì)信息使用者作出準(zhǔn)確的決策，為我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的完善打下基礎(chǔ)。

作者：吳德永 單位：安徽科技學(xué)院財(cái)經(jīng)學(xué)院